C I V A

APLICAÇÕES 

ARTIGO 3.º, n.º 3 - f)

Inf. n.º 133, de 87.01.23, da DGCI: Exportação de bens oferecidos a clientes.
Sobre o pedido da empresa ...... constante da carta n.º 55986, processo n.º 6.4.4, de 13 de Março do ano findo, cumpre-me prestar a seguinte informação:
1 - No interior do território nacional (continente e regiões autónomas) serão isentas do imposto, nos termos de instruções a transmitir brevemente, todas as amostras e, bem assim, as ofertas de valor unitário não superior a 2 000$ (IVA excluído), na condição de que o valor anual de tais ofertas não ultrapasse os 5% do volume de negócios anual nem 5 000 000$. Excedido qualquer dos limites, haverá obrigação de liquidação do imposto, nos termos da última parte da
alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado.
2 - Da carta da consulente, porém, depreende-se que parte das ofertas da firma são exportadas para o estrangeiro, aproveitando-lhes, portanto, a isenção da
alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, desde que a saída do País esteja documentada com uma declaração aduaneira de exportação (n.º 8 do artigo 28.º).
A este entendimento não obsta o facto de aquela disposição legal se referir a «transmissão de bens expedidos ] pelo vendedor». A operação está assimilada a transmissão de bens pela
alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado; a referência ao «vendedor» não deve impressionar, pois a norma está estabelecida em termos genéricos, já que, em relação aos bens exportados, tratar-se-á de um vendedor na quase totalidade dos casos; de toda a evidência, o caso em apreciação não ocorreu nem ao legislador nacional, nem ao legislador comunitário (cf. o n.º 1 do artigo 15.º da 6.º Directiva IVA).
Que este é o entendimento correcto, prova-o a base do tratamento fiscal do comércio internacional: o princípio do destino. Todo o mecanismo do IVA visa evitar as duplas tributações e as não tributações; as ofertas que forem objecto de uma declaração de exportação serão tributadas no país de destino e, por isso, há toda a razão para saírem isentas do País.
A firma deverá processar o documento referido no
n.º 7 do artigo 35.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, nele fazendo referência à declaração aduaneira de exportação dos bens oferecidos.

Circular n.º 3/87, de 87.02.09: Amostras e ofertas.
Verificando-se um elevado número de dúvidas colocadas, quer pelos Serviços, quer pelos contribuintes, quanto ao conteúdo da
alínea f) no n.º 3 do art. 3.º do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, esclarece-se que, por despacho de 30 de Dezembro de 1986, foi determinado o seguinte:
1. As "amostras" deverão ser entendidas como respeitando a bens comercializados e/ou produzidos pela própria empresa, mas de formato ou tamanho diferente do produto que se pretende "mostrar" ou apresentadas, em quantidade, capacidade, peso ou medida, substancialmente inferiores aos que constituem as unidades de venda, e que, por esse facto, não serão destinadas a posterior comercialização.
2. As ofertas, por sua vez, poderão ser constituídas, quer por bens comercializados ou produzidos pela própria empresa, quer por bens adquiridos a terceiros.
3. Para a conceituação de "pequeno valor" a aplicar às ofertas, que não às amostras, considerar-se-á tal valor como não podendo ultrapassar unitariamente o montante de 2 000$00 (IVA excluído), considerando-se ainda, em termos globais, que o valor anual de tais ofertas não poderá exceder 5%. (cinco por mil) do volume de negócios, com referência ao ano anterior, até ao máximo de 5 000 000$.
No caso de início de actividade, a permilagem referida aplicar-se-á aos valores esperados, sem prejuízo de rectificação a efectuar na última declaração periódica a apresentar no ano de início, se os valores definitivos forem inferiores aos valores esperados.
4. No caso da oferta ser constituída por um conjunto de bens, o valor de 2 000$00 referido em 3, aplica-se ao conjunto dos bens e não a cada bem de per si.
5. Nestes termos, as transmissões gratuitas de amostras, qualquer que seja o seu valor, e as ofertas, nos limites estabelecidos no número anterior, não serão tributáveis, ainda que se tenha procedido à dedução do respectivo imposto suportado a montante.
6. No caso de a oferta, em termos unitários, ultrapassar os 2 000$00 ou quando, em termos globais, for ultrapassado um dos limites referidos em 3, haverá obrigatoriedade de liquidação de imposto que recairá sobre o valor atribuído à oferta, salvo, naturalmente, se não tiver sido exercido o direito à dedução do correspondente imposto suportado a montante.
7. Os valores a considerar para as ofertas serão o preço de compra, se os bens oferecidos tiveram sido adquiridos a terceiros, ou o preço de custo, se forem produzidos pelo próprio ofertante.
8. Os sujeitos passivos, obrigados a possuir contabilidade regularmente organizada para efeitos de contribuição industrial, deverão contabilizar tais ofertas na rubrica 676 - OFERTAS A CLIENTES ou noutra rubrica individualizada da conta 67, no caso de ofertas a outras entidades os sujeitos passivos, que não sejam obrigados a possuir contabilidade regularmente organizada para efeitos de contribuição industrial, deverão registar tais ofertas por forma inequívoca e que permita o adequado controle por parte dos agentes fiscalizadores.
O conteúdo desta circular foi reformulado pela circ.19/89, anotada a este artigo.

Ofício n.º 111980, de 88.12.07, do SIVA: Amostras e ofertas.
Para conhecimento de todos os Serviços interessados, tendo merecido concordância, por despacho de 88.03.28, comunica-se o seguinte:
1. As "lembranças" oferecidas ao pessoal, por motivo de aniversário, a distribuição de brinquedos, por ocasião do Natal, e o sorteio por todo o pessoal de objectos de uso pessoal, não se encontram abrangidos pela parte final da alínea f) do n.º 3 do art.º 3.º do CIVA, pois que esta norma, face à expressão "de acordo com os usos comerciais", pretende, tão somente, abranger as relações entre a empresa e os seus clientes e/ou fornecedores.
2. No caso em apreciação, o que está em causa não são "amostras" ou "ofertas", mas gastos de acção social.
De harmonia com o
art.º 20.º do CIVA, "só poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre os bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações ...." constantes das alíneas a) e b) do n.º 1 do citado artigo.
Deste modo, verifica-se que só geram direito à dedução as aquisições destinadas a fins empresariais, pelo que, não se destinando as referidas aquisições a fins empresariais, não poderá o sujeito passivo proceder à respectiva dedução de acordo com o mencionado art.º 20.º, o que implicará, por seu turno, a não liquidação de imposto na respectiva transmissão gratuíta (art.º 3.º n.º 3 alínea f).
3. De qualquer modo, admitindo que se tenha procedido à dedução, é permitida a sua regularização, através da liquidação, por igual montante, no momento da respectiva transmissão gratuíta e que terá sempre lugar, independentemente dos montantes em causa.

Circular n.º 19/89 do SIVA de 89.12.18: Amostras e ofertas.
1. As "amostras " deverão ser entendidas como respeitando a bens comercializados e/ou produzidos pela própria empresa, mas de formato ou tamanho diferente do produto que se pretende "mostrar" ou apresentadas, em quantidade, capacidade, peso ou medida, substancialmente inferiores aos que constituem as unidades de venda, e que, por esse facto, não serão destinadas a posterior comercialização.
2. As "Ofertas", por sua vez, poderão ser constituídas, quer por bens comercializados ou produzidos pela própria empresa, quer por bens adquiridos a terceiros.
3.Para a conceituação de "pequeno valor" a aplicar às OFERTAS, que não às AMOSTRAS, considerar-se-á tal valor como não podendo ultrapassar unitariamente o montante de 3000$00 (IVA excluído), considerando-se ainda, em termos globais, que o valor anual de tais ofertas não poderá exceder 5 por mil do volume de negócios, com referência ao ano anterior, sem qualquer limite em termos de valores absolutos. No caso de início da actividade, a permilagem referida aplicar-se-á aos valores esperados, sem prejuízo de rectificação a efectuar na última declaração periódica a apresentar no ano de início, se os valores definitivos forem inferiores aos valores esperados.
4.No caso da oferta ser constituída por um conjunto de bens, o valor de 3000$00 referido em 3, aplica-se ao conjunto dos bens e não a cada bem de per si.
5. Nestes termos, as transmissões gratuitas de amostras, qualquer que seja o seu valor, e as ofertas, nos limites estabelecidos nos números anteriores, não serão tributáveis, ainda que se tenha procedido à dedução do respectivo imposto suportado a montante.
6. No caso de a oferta, em termos unitários, ultrapassar os 3000$00 ou quando, em termos globais, for ultrapassado o limite referido em 3. haverá obrigatoriedade de liquidação de imposto que recairá sobre o valor atribuído à oferta, salvo, naturalmente, se não tiver sido exercido o direito à dedução do correspondente imposto suportado a montante.
7. Os valores a considerar para as ofertas serão o preço de compra se os bens oferecidos tiverem sido adquiridos a terceiros, ou o preço de custo, se forem produzidos pelo próprio ofertante.
Ver no ponto 8 a forma de contabilização. Esta circular revoga a partir de 1.1.90 a circular n.º 3/87, de 12 de Fevereiro, excepto na parte que se refere ao limite de 5000 contos cujo efeito se extingue a partir de 1.1.89.
8. Os sujeitos passivos obrigados a possuir contabilidade regularmente organizada para efeitos de imposto sobre o rendimento deverão contabilizar tais ofertas na rubrica 654 - OFERTAS E AMOSTRAS DE EXISTÊNCIAS - quando se trate de existências próprias e na rubrica 62218 - ARTIGOS PARA OFERTAS, no caso de bens oferecidos que foram adquiridos a terceiros. Os sujeitos passivos que não sejam obrigados a possuir contabilidade regularmente organizada para efeitos de imposto sobre o rendimento deverão registar tais ofertas por forma inequívoca e que permita o adequado controle por parte dos agentes fiscalizadores.
9. O conteúdo da presente circular aplica-se a partir de 1 de Janeiro de 1990, salvo no que se refere à eliminação do valor limite de 5000 contos prevista na circular n.º 3/87 que se extingue com efeitos desde 1 de Janeiro do corrente ano.
(Ver OFCD n.º 110 201, de 18.11.92)

Ofício n.º 110201 do SIVA de 92.11.18: Dedução do IVA sobre prémios.
Tendo merecido concordância por despacho de 92.10.01. a n/informação n.º 439 de 92.10.01, comunica-se o seguinte:
1. Nos termos da
alínea a) do n.º 1 do art. 21.º do CIVA, não confere direito à dedução o imposto suportado nas despesas relativas à aquisição, ao fabrico ou importação, à locação, utilização, à transformação e reparação de viaturas de turismo, de barcos de recreio, helicópteros, aviões, motos e motociclos. É considerado viatura de turismo qualquer veículo automóvel, com a inclusão do reboque, que, pelo seu tipo de construção e equipamento, não seja destinado unicamente ao transporte de mercadorias ou a uma utilização com carácter agrícola, comercial ou Industrial ou que, sendo misto ou de transporte de passageiros, não tenha mais de nove lugares, com inclusão do condutor.
2. Por outro lado, a
alínea a) do n.º 2 do art.º 21.º do CIVA, ressalva a possibilidade de não se verificar a exclusão do direito à dedução quando os bens ou serviços referidos na alínea a) do n.º 1 do mesmo artigo constituam um meio de exploração (ex: taxis, rent-a-car, escolas de condução), ou sejam, objecto da actividade negociável do sujeito passivo (ex: stands de vendas de automóveis).
3. Se o prémio se consubstancia na entrega de uma viatura de turismo ou qualquer outro bem a que se refere a alínea a) do n.º 1 do citado artigo 2l.º, dever-se-á ter em conta o seguinte:

3.1. Se a aquisição dos referidos bens deram direito à dedução do imposto haverá obrigatoriedade de liquidação aquando da entrega do prémio.
3.2. Caso contrário, se não houve dedução do imposto suportado, não haverá que proceder a liquidação aquando da entrega do respectivo prémio.

4. No que concerne a outros prémios, nomeadamente, máquinas de lavar, frigoríficos, televisores, vídeos, rádios, secadores, etc, face ao Código do IVA, a sua transmissão gratuita, possui características de oferta, já que ocorre de forma personalizada, dirigida aos concorrentes, possuindo deste modo enquadramento no regime geral das ofertas.
5. Todavia, tendo em conta o disposto no n.º 6 do art.º 5.º da 6.ª Directiva, que refere «não são tomadas em consideração os levantamentos que, por necessidade da empresa, se destinem à entrega dos bens a título de ofertas de valor reduzido e de amostras», previu o Código do IVA, alínea f) do n.º 3 do art.º 3.º, em rigorosa observância do citado direito comunitário, que as ofertas de pequeno valor, bem como as amostras, em conformidade com os usos comerciais, não fossem submetidas a tributação.
6. A doutrina administrativa relativa a esta questão foi regulamentada através da Circular n.º 3/87, de 9 de Fevereiro, posteriormente alterada pela Circular n.º 19/89, de 18 de Dezembro.
Em qualquer delas se refere que as ofertas podem ser constituídas por bens comercializados ou produzidos pela própria empresa ou por bens adquiridos a terceiros. De qualquer modo, o valor unitário da oferta não poderá, até 31 de Dezembro de 1989, exceder o valor de 2000$00 (IVA incluído) e de 3000$00 a partir de 1 de Janeiro de 1990.
7. Deverá em geral entender-se por oferta, no sentido das aludidas circulares e conforme o disposto na alínea f) do n.º 3 do art.º 3.º do CIVA, o acto de transmissão gratuita de um bem, concretizando-se tal acto numa liberalidade do ofertante, sem que haja da parte do ofertado qualquer contraprestação.
8. Nestes termos, entende-se que qualquer bem que seja transmitido gratuitamente, independentemente do facto de pretender provocar um aumento do volume de negócios, de constituir suporte publicitário, ou de funcionar como um mero prémio, se insere no conceito de oferta e por consequência sujeita à disciplina da alínea f) do n.º 3 do art. 3.º do CIVA, em conjugação com as citadas circulares.
9. Com efeito, deverá sempre considerar-se que, para efeitos de enquadramento no âmbito deste imposto, não obstante a natureza ou finalidade dos bens em referência o que releva é o facto de a respectiva transmissão se efectuar a título gratuito e de não se subsumirem no conceito de pequeno valor definido nas circulares atrás referidas.
10. Assim, os prémios oferecidos, quer sejam por simples comparência, sorteio, jogos, ou outras formas não poderão deixar de ser considerados à luz da disciplina das circulares que regulamentam a matéria das ofertas.
11. Deste modo, o IVA suportado nas aquisições de prémios é dedutível nos termos do
art.º 20.º do CIVA, sem prejuízo das excepções previstas no n.º 1 do art.º 21.º do referido Código.
12. Finalmente, refira-se que o valor tributável, no caso das operações referidas na alínea f) do n.º 3 do art.º 3.º do CIVA, é de harmonia com a
alínea b) do n.º 2 do art.º 16.º «o preço de aquisição dos bens ou de bens similares, ou, na sua falta, o preço de custo, suportados ao momento da realização das operações».

Ofício n.º 110202 do SIVA de 92.11.18 (Revogado pelo Of. n.º 105129 de 93.10.19)
Tendo este Serviço vindo a ser confrontado com diversas questões relativas ao assunto em epígrafe, e no sentido de uniformizar procedimentos, comunica-se que por despacho concordante de Sua Excelência o Subsecretário de Estado Adjunto da Secretária de Estado Adjunta e do Orçamento de 92.09.18, exarado no Parecer n.º 108/92 de 92.07.29 (Registo n.º 90/92) do Centro de Estudos Fiscais foi determinado o seguinte:
1. O material de promoção diverso nomeadamente toldos, sanefas, guarda-sois, chávenas, máquinas e moinhos de café, que permaneça na titularidade da empresa e que seja cedido para uso nos estabelecimentos que comercializam os produtos das marcas publicitadas, não se encontra abrangido pela norma de incidência real prevista na alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do CIVA, desde que o respectivo custo se encontre contabilizado em «imobilizações corpóreas em poder de terceiros». A utilização desses bens por parte dos estabelecimentos onde estão colocados deverá ser considerada uma prestação de serviços gratuita, efectuada pela empresa que cede os bens, não tributável em IVA por não se enquadrar no disposto no
n.º 2 alínea a) do artigo 4.º do Código do IVA. Todavia a desafectação definitiva desses bens do património da empresa constitui uma operação sujeita a imposto que se for gratuita. será enquadrada na alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do IVA sendo o respectivo valor tributável o previsto na alínea b) do n.º 2 do artigo 16.º do mesmo Código.
2. O material de promoção que permanece na titularidade da empresa mediante contrato escrito com deveres e obrigações para ambas as partes, mas que não é objecto de relevação no activo imobilizado, sendo simplesmente contabilizado como «custo de publicidade e propaganda» deverá ser considerado como «transmitido gratuitamente». Na prática, nada permite distinguir estes bens daqueles que são objecto de «oferta» dado que, normalmente, não se verifica a devolução do material cedido à empresa promotora, em virtude do seu reduzido período de vida útil. Neste caso aplicar-se-á a norma de incidência real prevista na alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do IVA, sendo o valor tributável o previsto na alínea b) do n.º 2 do artigo 16.º do mesmo Código.
3. Na situação anteriormente referida, em que devam ser considerados como transmitidos gratuitamente os bens que são «cedidos» para utilização nos estabelecimentos que comercializem os produtos das marcas publicitadas, aplicando-se o disposto na alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º do Código do IVA, o imposto liquidado poderá ser repercutido para o sujeito passivo que os recebe (
n.º 3 do artigo 36.º do CIVA). É que, ao verificar-se a repercussão do imposto, o sujeito passivo, poderá exercer o respectivo direito à dedução, nos termos do artigo 19.º e seguintes do Código do IVA, se os bens recebidos em oferta forem utilizados no exercício da sua actividade tributada.
REVOGADO PELO OFCD N.º 105 129, DE 19.10.93.

Ofício n.º 105129 do SIVA de 93.10.19: Material de promoção.
Com vista à necessária uniformidade de procedimentos e no sentido de agregar num único documento as orientações sobre o enquadramento da cedência de bens e de promoção, para uso nos estabelecimentos comerciais que comercializem os produtos das empresas que os cedem, comunica-se que por despacho concordante de Sua Excelência o Subsecretário de Estado Adjunto da Secretária de Estado Adjunta e do Orçamento de 93.06.04, exarado na informação n.º 1744, de 93.05.27, foi sancionado o seguinte entendimento.
1. Relativamente à cedência de bens e material de promoção para estabelecimentos que comercializam os produtos das empresas que os cedem, têm dedução do IVA suportado na respectiva aquisição:

1.1. Os bens do activo sujeitos a deperecimento que, dada a sua natureza, devam ser contabilizados no activo imobilizado e reintegrados nos termos disposto no Decreto-Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, quando se encontrem exclusivamente afectos, ou estritamente conexos, com a comercialização dos produtos das empresas que os cedem, nos estabelecimentos onde se encontram.
Incluem-se neste caso os bens de reduzido valor que façam parte integrante de um conjunto de elementos que devam ser reintegrados ou amortizados como um todo, de acordo com o disposto no
art.º 20.º do Decreto-Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, que disciplina o Regime Fiscal das Reintegrações e Amortizações.
1.2 O material de promoção que permanece na titularidade das empresas, mediante contrato escrito com deveres e obrigações para ambas as partes, mas que, não tendo a natureza de bens do activo imobilizado nem de bens consumíveis com a primeira utilização, se encontrem contabilizados conta de custos, desde que contenham marcas indeléveis que revelem uma característica marcadamente publicitária dos produtos comercializados pela empresa que os cede e cuja utilização esteja conexa com a comercialização desses produtos nos estabelecimentos em que se encontram.

2. Em qualquer das situações referidas anteriormente, a cedência dos bens para serem utilizados nos estabelecimentos que comercializam os produtos da empresa que os cede, considera-se uma prestação de serviços gratuita efectuada no interesse da actividade da empresa cedente, não estando sujeita a imposto, por não se enquadrar no disposto no n.º 2, alínea a) do art.º 4.º do CIVA.
3. Este ofício-circulado revoga quaisquer outras orientações em contrário, nomeadamente as constantes no ofício-circulado n.º 110 202, de 92.11.18. (O estudo que deu origem a este OFCD está publicado in CTF/370/ABRIL/JUNHO/93, pág.287).